Что является доходом ломбарда

Рубрики Вопрос юристу

Что является доходом ломбарда

Документ : Особенности налогообложения доходов граждан, пользующихся услугами ломбарда

Особенности налогообложения доходов
граждан, пользующихся услугами ломбарда

Ломбарды ведут деятельность по кредитованию населения под залог движимого имущества , а также предоставляют услуги по хранению ценных вещей граждан. Деятельность ломбардов весьма специфична, поэтому и система учета и налогообложения в таких организациях имеет ряд особенностей.

Рассмотрим привычную для нынешних кризисных времен ситуацию, когда гражданка сдала в ломбард оргтехнику, которую не выкупила в установленный срок.

Возникает ли налогооблагаемый доход в виде основной суммы кредита, оставшейся невозвращенной кредитору-ломбарду?

Ломбарды среди других юридических лиц отнесены к финансовым учреждениям. В Положении № 3981 ломбард определен как финансовое учреждение, исключительным видом деятельности которого является предоставление на собственный риск финансовых кредитов физическим лицам за счет собственных или привлеченных средств, под залог имущества на определенный срок и под процент и предоставление сопутствующих услуг ломбарда (второй абзац п. 1.2).

Финансовый кредит ломбарда — это предоставление ломбардом средств взаем, обеспеченных залогом, на определенный срок и под процент (седьмой абзац п. 1.2 Положения № 3981).

В свою очередь, под ломбардной операцией, в соответствии с п. 1.14 ст. 1 Закона о налогообложении прибыли, понимается операция физических или юридических лиц по получению средств от юридического лица, квалифицированного как финансовое учреждение в соответствии с законодательством Украины, под залог товаров или валютных ценностей. Ломбардные операции являются разновидностью кредита под залог.

Получение физическим лицом кредита от ломбарда состоит из следующих этапов (рис. 1).

В соответствии со ст. 1054 ГК Украины по кредитному договору банк или другое финансовое учреждение (кредитодатель) обязуется предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, установленных договором, а заемщик обязуется вернуть кредит и оплатить проценты.

Поскольку ссуда (финансовый кредит) является денежной суммой, подлежащей возврату, то в течение срока действия договора финансового кредита, на основании пп. 4.3.23 п. 4.3 ст. 4 Закона о налоге с доходов физлиц, она не рассматривается как налогооблагаемый доход физлица, получившего такую ссуду.

В случае если условия договора ссуды выполнены залогодателем в полном объеме и в установленный срок (или досрочно), такая сумма кредита не является доходом залогодателя. Так, в пп. 4.3.23 п. 4.3 ст. 4 данного Закона указано, что не включается в состав общего месячного или годового дохода основная сумма кредита, получаемая налогоплательщиком. Эта сумма подлежит возврату и не может рассматриваться как доход физического лица, получившего кредит.

Как правило, по окончании срока договора залогодателю предоставляется льготный срок, в течение которого он должен вернуть полученный от ломбарда кредит и забрать свое имущество из залога. Согласно ст. 968 ГК Украины по окончании срока договора хранения вещь может храниться в ломбарде три месяца.

В случае если по окончании льготного срока физическое лицо не забирает вещь из ломбарда и не возвращает кредит, ломбард в зависимости от условий договора поступает с заложенным имуществом следующим образом (рис. 2).

Из суммы выручки от продажи такого имущества погашаются кредит, проценты за пользование им, удерживаются плата за хранение имущества и другие платежи, которые на основании договора или закона должны быть осуществлены в интересах ломбарда. Остаток суммы выручки возвращается физическому лицу на основании ст. 968 ГК Украины.

При этом, если в результате не выполнения залогодателем своих обязательств перед ломбардом последний (ломбард) по окончании льготного срока отчуждает заложенное имущество, то из суммы выручки от реализации этого имущества (включая основную сумму, предоставленную физическому лицу под предмет залога) ломбард должен начислить, удержать и перечислить в бюджет налог с доходов физических лиц в порядке, определенном ст. 8 Закона о налоге с доходов физлиц, по ставке 15 %. Аналогичное мнение приведено в Письме № 31-21010-05-18/20847.

В соответствии с Законом о залоге (ст.ст. 19, 20) и ст.ст. 589 — 591 ГК Украины ломбард как залогодержатель приобретает право обращения взыскания на предмет залога, в случае если в момент наступления срока выполнения обязательства, обеспеченного залогом, оно не будет выполнено.

То есть приобретает право реализовать такой предмет залога и за счет полученных от этой продажи средств погасить основную сумму кредита, которая осталась невозвращенной, а также удовлетворить другие свои требования в полном объеме, которые определяются на момент фактического удовлетворения, включая проценты, возмещение убытков, нанесенных просрочкой выполнения, необходимые расходы на содержание заложенного имущества, а также расходы на осуществление обеспеченного залогом требования.

В связи с невыполнением договора о предоставлении ломбардом финансового кредита у физического лица — заемщика возникает налогооблагаемый доход в виде основной суммы кредита, которая осталась невозвращенной кредитору-ломбарду. Такой доход заемщика имеет форму соответствующей суммы денежных средств от реализации предмета залога (движимого имущества), принадлежавшего залогодателю.

Кто в этой ситуации является налоговым агентом?

Согласно пп. 8.2.2 п. 8.2 ст. 8 Закона о налоге с доходов физлиц лицом, которое не является налоговым агентом, считается нерезидент или физическое лицо, не имеющее статуса субъекта предпринимательской деятельности, или не являющееся лицом, которое осуществляет независимую профессиональную деятельность.

Если объект движимого имущества продается при посредничестве юридического лица (его филиала, отделения, другого обособленного подразделения) или представительства нерезидента, то такое лицо считается налоговым агентом налогоплательщика по налогообложению доходов, полученных таким налогоплательщиком (п. 12.3 ст. 12 Закона о налоге с доходов физлиц).

При этом, согласно п. 12.1 этой же статьи, доход налогоплательщика от продажи объекта движимого имущества в течение отчетного налогового года облагается налогом по ставке 15 %.

Следовательно, ломбард является налоговым агентом относительно дохода заемщика в виде суммы средств от реализации предмета залога (движимого имущества), размер которой равняется основной сумме кредита, оставшейся невозвращенной кредитору-ломбарду.

Что касается налогообложения другого дохода залогодателя, то, в соответствии со ст. 25 Закона о залоге, в случае если при реализации предмета залога вырученная денежная сумма превышает размер обеспеченных этим залогом требований залогодержателя, разница возвращается залогодателю.

Вместе с тем указанная норма отсутствует в соответствующих положениях ГК Украины по залогу. В то же время следует отметить, что в случае возврата разницы залогодателю она будет облагаться налогом с доходов физлиц на общих основаниях.

При заполнении ломбардом налогового расчета по форме № 1ДФ информация о доходах, полученных физическим лицом в результате отчуждения движимого имущества, и удержанном налоге отражается в соответствующих графах с признаком дохода “14” -прочие доходы (пп. 4.2.12 п. 4.2 ст. 4 Закона о налоге с доходов физлиц).

Список использованных документов

ГК Украины — Гражданский кодекс Украины

Закон о залоге — Закон Украины от 02.10.1992 г. № 2654-ХII “О залоге”

Закон о налоге с доходов физлиц — Закон Украины от 22.05.2003 г. № 889-IV “О налоге с доходов физических лиц”

Закон о налогообложении прибыли — Закон Украины от 28.12.1994 г. № 334/94-ВР “О налогообложении прибыли предприятий” в редакции от 22.05.1997 г. № 283/97-ВР

Положение № 3981 — Положение о порядке предоставления финансовых услуг ломбардами, утвержденное распоряжением Государственной комиссии по регулированию рынков финансовых услуг от 26.04.2005 г. № 3981

Письмо № 31-21010-05-18/20847 — Письмо Минфина Украины от 02.06.2008 г. № 31-21010-05-18/20847 “О предоставлении разъяснения [относительно освобождения судами ломбардов от исполнения функций налоговых агентов в части удержания налога с доходов физических лиц, полученных ими в результате невозвращения заемодателем ломбардам займов, предоставленных под залог]”

“Экспресс анализ законодательных и нормативных актов”, № 48 (726),
30 ноября 2009 г.
Подписной индекс 40783

Особенности налогообложения ломбардов

Ломбарды как особый тип организаций по закону отнесены к финансовым учреждениям, т.е. юрлицам, в качестве исключительного вида деятельности которых выступает предоставление ими финансовых услуг. В связи с этим все ломбарды, как и иные финансовые учреждения, вносятся в специальный реестр. Согласно действующему в настоящее время национальному классификатору, деятельность ломбардов относится к группе под кодом 64.99, а именно «предоставление прочих финансовых услуг».

Исходя из определенной специфики хозяйственной деятельности ломбардов, в частности, необходимости осуществления такими учреждениями сделок при участии залогового имущества, применяемый к их деятельности перечень налогов имеет свои особенности их начисления и уплаты.

Уплата ломбардами НДС

Не то все золото, что баланс /народная бухгалтерская мудрость/. Зато благодаря услугам нашего отдела бухгалтерского аутсосрсинга, вы сможете трансформировать финансовую отчетность в настоящее золото.

Разделение труда — вот главное отличие наших комплексных пакетов. Хотите экономить — пакет БИЗНЕС — ведите базу самостоятельно, мы будет выполнять лишь функции контроля. В пакете ПРЕМИУМ мы будем вести вашу базу самостоятельно.

Пакет ПРОСТОЙ — платите по-операционно. Плата за бухуслуги зависит от активности вашей хоздеятельности в отчетном месяце.

глава отдела бухгалтерии
кандидат экономических наук

Предоставление ломбардами своим клиентам финансовых услуг как их основная деятельность по правилам налогового законодательства (ст.196.1.5 НК) не облагается НДС. Однако при осуществлении ломбардом каких-либо операций с переданным ему в залог имуществом возможно начисление и уплата по такой сделке НДС.

Исходя из норм Гражданского кодекса (статья 572-я), а также специального закона о залоге (статья 1-я), под залогом принято понимать правоотношения, при которых залогодержатель (или кредитор) на основании залога в случае неисполнения его залогодателем (или должником) обеспеченных залогом обязательств приобретает право получить из переданного ему имущества удовлетворение своих интересов преимущественно перед любыми другими кредиторами данного должника.

Таким образом, принимая во внимание законодательное определение залога, а также правила пп. «а» п. 185.1 ст. 185 и ст. 186 НК, согласно которым все операции поставки налогоплательщиками на таможенной территории Украины товаров, включая передачу к кредитору прав собственности на объекты залога, признаются в качестве объектов обложения НДС, соответствующие операции ломбардов облагаются данным налогом.

Что же касается базы налогообложения таких операций, то она в данном случае устанавливается следующим образом:

  • по общему правилу – по договорной стоимости;
  • для контролируемых операций – по ценам, не ниже определенных НК обычных цен.

Обращаем Ваше внимание, что ГФС разработана отдельная обобщающая консультация (под № 700) по особенностям обложения рассматриваемым налогом поставок банками переданного им залогового имущества в зависимости от конкретного статуса его залогодателя, а также возможности перехода такого имущества в собственность самого банка.

Освобожденные от НДС операции

По правилам п. 197.12 ст. 197 НК освобождены от налогообложения данным налогом операции ломбардов по поставке переданного им в залог имущества, по которому обращено взыскание, если залогодателем выступают:

  1. физлица;
  2. частные предприниматели, которые не являются плательщиками НДС;
  3. иные лица, которые не являются плательщиками НДС.

Обложение подоходным налогом

К обложению налогом на доходы физлиц операций по обращению ломбардом как финучреждением взыскания на переданное ему по залогу имущество применяются положения раздела IV НК.

Так, на основании пп. 165.1.16 п. 165.1 статьи 165 НК, не включены в общий состав налогооблагаемого дохода плательщика подоходного налога его доходы от реализации переданного в залог имущества, имущества, по которому финансовым учреждением проведено обращение взыскания из-за неисполнения залогодателем своих обязательств, если такое имущество приобретено им за счет данного кредита.

По ставке в 5 % уплачивается подоходный налог его плательщиком, если он на протяжении года получил доход от продажи (любой передачи права собственности, кроме дарения и наследования – в понимании налогового законодательства):

  • больше, чем одного перечисленного в п. 172.1 ст. 172 НК объекта недвижимости;
  • объекта недвижимости, не перечисленного в п. 172.1 ст. 172 НК.

Порядок уплаты налога на доходы физлиц

Согласно налоговым требованиям, изложенным в пп. «б» п. 172.5 ст. 172 НК, в каждом случае отчуждения лицом переданного им в залог имущества через решение суда по переходу прав собственности на данное имущество, такое лицо самостоятельно определяет сумму подоходного налога и осуществляет его уплату через банковское учреждение. Доход по результатам отчуждения залогового имущества одновременно отражается физлицом в его годовой отчетной декларации.

Если же осуществляется обращение взыскания по недвижимому залоговому имуществу физлица путем судебного признания на него прав собственности за финансовым учреждением, в т.ч. ломбардом, как погашение задолженности по выданному ему кредиту, в целях налогообложения подоходным налогом следует считать такую операцию отчуждением лицом своего собственного недвижимого имущества. Соответственно, к рассматриваемой операции должны применяться правила статьи 172 НК, а именно:

  1. самостоятельное определение и уплата физлицом суммы налога;
  2. отражение дохода от такой операции в годовой отчетной операции физлица.

Также следует помнить, что приказом ГФС под № 702 для ломбардов, в случае оприходования ими на свой баланс недвижимого имущества, установлено обязательство по отображению дохода физлица в расчете по форме под № 1ДФ (с признаком «104»).

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ДОХОДОВ ЛОМБАРДА ДЛЯ ЦЕЛЕЙ ФОРМИРОВАНИЯ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ НЕ ВОСТРЕБОВАННОГО ЗАЕМЩИКОМ ПРЕДМЕТА ЗАЛОГА

В целях налогообложения прибыли к внереализационным доходам относятся доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам. Таким образом, проценты, начисленные по долговым обязательствам любого вида независимо от форм собственности и видов деятельности заимодавца, учитываются в целях налогообложения прибыли организаций в составе внереализационных доходов.

Об этом Письмо УФНС РФ по г. Москве от 22.11.2011 N 16-15/[email protected]

Пунктом 1 ст. 2 Федерального закона от 19.07.2007 N 196-ФЗ »О ломбардах» (далее — Закон о ломбардах) предусмотрено, что ломбардом является юридическое лицо — специализированная коммерческая организация, основными видами деятельности которой являются предоставление краткосрочных займов гражданам и хранение вещей. При этом согласно п. 4 ст. 2 Закона о ломбардах ломбарду запрещается заниматься какой-либо иной предпринимательской деятельностью, кроме предоставления краткосрочных займов гражданам, хранения вещей, а также оказания консультационных и информационных услуг.

Статьей 7 Закона о ломбардах установлено:

  • по условиям договора займа ломбард (заимодавец) передает на возвратной и возмездной основе на срок не более одного года заем гражданину (физическому лицу) — заемщику, а заемщик, одновременно являющийся залогодателем, передает ломбарду имущество, являющееся предметом залога ( п. 1 ст. 7 Закона о ломбардах);
  • существенными условиями договора займа являются наименование заложенной вещи, сумма ее оценки, произведенной в соответствии со ст. 5 Закона о ломбардах, сумма предоставленного займа, процентная ставка по займу и срок предоставления займа ( п. 3 ст. 7 Закона о ломбардах);
  • договор займа оформляется выдачей ломбардом заемщику залогового билета ( п. 4 ст. 7 Закона о ломбардах).

Минфин России Приказом от 14.01.2008 N 3н »Об утверждении форм бланков строгой отчетности» утвердил формы бланков строгой отчетности: »Сохранной квитанции» и »Залогового билета» , применяемых при оказании услуг ломбардами, в которых учтены требования, предусмотренные Законом о ломбардах.

Согласно п. п. 1 — 3 ст. 12 Закона о ломбардах по истечении льготного срока, установленного ст. ст. 10 и 11 данного Закона, в случае, если заемщик не исполнил обязательство, предусмотренное договором займа, или поклажедатель не востребовал сданную на хранение вещь, такая вещь считается невостребованной. Ломбард вправе обратить взыскание на невостребованные вещи. Обращение взыскания на невостребованные вещи осуществляется в бесспорном порядке на основании исполнительной надписи нотариуса. Договором займа может быть предусмотрена возможность обращения взыскания на невостребованные вещи без совершения исполнительной надписи нотариуса.

При этом ст. 13 Закона о ломбардах установлено следующее.

Целью реализации невостребованной вещи является удовлетворение требований ломбарда к заемщику или поклажедателю в размере, определяемом в соответствии с условиями договора займа или договора хранения на день продажи невостребованной вещи ( п. 1 ст. 13 Закона о ломбардах).

Реализация невостребованной вещи, на которую обращено взыскание, осуществляется путем ее продажи, в том числе с публичных торгов. В случае если сумма оценки невостребованной вещи превышает 30 000 руб., ее реализация осуществляется только путем продажи с публичных торгов. В иных случаях форма и порядок реализации невостребованной вещи определяются решением ломбарда, если иное не установлено договором займа или договором хранения. Публичные торги по продаже невостребованной вещи проводятся в форме открытого аукциона в порядке, установленном ст. ст. 447 — 449 Гражданского кодекса РФ, и при этом начальной ценой невостребованной вещи является сумма ее оценки, указанная в залоговом билете или сохранной квитанции. В случае объявления торгов несостоявшимися ломбард вправе при проведении повторных торгов снизить начальную цену вещи, но не более чем на 10% ниже начальной цены на предыдущих торгах. Повторные торги могут проводиться путем публичного предложения ( п. 2 ст. 13 Закона о ломбардах).

После продажи невостребованной вещи требования ломбарда к заемщику или поклажедателю погашаются, даже если сумма, вырученная при реализации невостребованной вещи, недостаточна для их полного удовлетворения ( п. 3 ст. 13 Закона о ломбардах).

Если после продажи невостребованной вещи сумма обязательств заемщика или поклажедателя перед ломбардом оказалась ниже суммы, вырученной при реализации невостребованной вещи, либо суммы ее оценки, ломбард обязан возвратить заемщику или поклажедателю ( п. 4 ст. 13 Закона о ломбардах):

  1. разницу между суммой оценки невостребованной вещи и суммой обязательств заемщика или поклажедателя в случае, если сумма, вырученная при реализации невостребованной вещи, не превышает сумму ее оценки;
  2. разницу между суммой, вырученной при реализации невостребованной вещи, и суммой обязательств заемщика или поклажедателя в случае, если сумма, вырученная при реализации невостребованной вещи, превышает сумму ее оценки.

Ломбард по обращению заемщика или поклажедателя в случае, если такое обращение поступило в течение трех лет со дня продажи невостребованной вещи, обязан выдать ему денежные средства в размере, определяемом согласно ч. 4 ст. 13 Закона о ломбардах, и предоставить соответствующий расчет размера этих средств. В случае если в течение указанного срока заемщик или поклажедатель не обратился за получением причитающихся ему денежных средств, такие денежные средства обращаются в доход ломбарда ( п. 5 ст. 13 Закона о ломбардах).

Таким образом, денежные средства, поступающие ломбарду после реализации невостребованной вещи, являются средствами, полученными в счет погашения обязательства заемщика по возврату займа и уплате процентов или в счет оплаты поклажедателя вознаграждения за хранение вещи.

Согласно п. 1 ст. 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются российские организации. Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой ( п. 1 ст. 247 НК РФ).

В соответствии с п. 6 ст. 250 НК РФ в целях налогообложения прибыли к внереализационным доходам относятся доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам. Таким образом, проценты, начисленные по долговым обязательствам любого вида независимо от форм собственности и видов деятельности заимодавца, учитываются в целях налогообложения прибыли организаций в составе внереализационных доходов.

Порядок ведения налогового учета доходов (расходов) в виде процентов по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам установлен ст. 328 НК РФ.

Подпунктом 10 п. 1 ст. 251 НК РФ определено, что имущество, полученное в счет погашения заимствований, при определении налоговой базы не учитывается в составе доходов. Следовательно, денежные средства, полученные ломбардом от реализации не востребованной заемщиком вещи в размере требований ломбарда, относящихся к основному долгу по договору займа, при исчислении налога на прибыль не учитываются.

Между тем обращенные в доход ломбарда на основании п. 5 ст. 13 Закона о ломбардах денежные средства при исчислении налога на прибыль должны учитываться в составе внереализационных доходов на основании п. 18 ст. 250 Налогового кодекса РФ.

© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на «Субсчет.ру: теория и практика бухгалтерского учета и налогообложения» при цитировании (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)

Что является доходом ломбарда

Г. Дорошева, аудитор РК, директор аудиторской компании «DSAudit»,

член правления ПАО «Коллегия аудиторов»

КАК ОТРАЖАЕТСЯ ДОХОД ЛОМБАРДА В ФОРМЕ 910.00?

Как правильно организовать бух учет ломбарда (ТОО на СНР), чтоб верно в ф 910 отразить доход, оплачивать 3% только с суммы процентов, потому что когда производится выкуп они возвращают ссуду и проценты по ней?

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 428 Налогового кодекса специальный налоговый режим не вправе применять налогоплательщики, оказывающие услуги на основании агентских договоров (соглашений).

Для целей настоящего подпункта под агентскими договорами (соглашениями) понимаются договоры (соглашения) гражданско-правового характера, заключенные в соответствии с законодательством Республики Казахстан, по которым одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны определенные действия от своего имени, но за счет другой стороны либо от имени и за счет другой стороны;

Кроме того, согласно пункту 4 этой же статьи не вправе применять специальный налоговый режим для субъектов малого бизнеса налогоплательщики, осуществляющие следующие виды деятельности:

10) финансовая, страховая деятельность и посредническая деятельность страхового брокера и страхового агента.

Таким образом, Налоговый кодекс запрещает применять специальный налоговый режим лицам, исчисляющих свой доход в форме вознаграждения, а также осуществляющих финансовую деятельность, к которой относится деятельность ломбардов.

Отсюда, рекомендуем перейти на общеустановленный режим налогообложения, с обложением по ставке 10%..

Для составления учетной политики ломбарда можно воспользоваться Письмом Департамента методологии бухгалтерского учета и аудита Министерства финансов Республики Казахстан от 13 апреля 1998 г. № 13-6/944 «О бухгалтерском учете операций в ломбардах», имеющееся в базе ИС Параграф, в котором не смотря на то, что используется старый план счетов, но в общем виде представляет особенности учета в ломбардах.

Настоящий материал является объектом авторского права.

Перепечатка и иное использование запрещено правообладателем.

Законодательство

«Финансовая газета», 2015, N 39

Порядок налогообложения ломбардов имеет ряд особенностей в силу специфики данной деятельности. Поэтому, перед тем как рассматривать налоговые аспекты, необходимо иметь четкое представление о принципах работы ломбардов, видах разрешенной деятельности.

Деятельность ломбардов регулируется нормами Федерального закона от 19.07.2007 N 196-ФЗ «О ломбардах» (далее — Закон N 196-ФЗ) и ГК РФ.

Как следует из положений п. 1 ст. 2 Закона N 196-ФЗ, ломбардом может быть только юридическое лицо — специализированная коммерческая организация, т.е. индивидуальный предприниматель не вправе осуществлять ломбардную деятельность.

Основными видами деятельности ломбардов являются:

— предоставление краткосрочных займов гражданам;

Ломбардам запрещается заниматься какими-либо иными видами предпринимательской деятельности кроме перечисленных и оказания консультационных и информационных услуг ( п. 4 ст. 2 Закона N 196-ФЗ).

Таким образом, основными договорами, с которыми имеет дело бухгалтер при учете ломбардных операций, являются договоры займа и хранения.

По договору займа ломбард (заимодавец) передает на возвратной и возмездной основе на срок не более одного года заем гражданину (физическому лицу) — заемщику, а заемщик, одновременно являющийся залогодателем, передает ломбарду имущество, являющееся предметом залога ( п. 1 ст. 7 Закона N 196-ФЗ).

Договор займа оформляется выдачей ломбардом заемщику залогового билета ( п. 4 ст. 7 Закона N 196-ФЗ), который является бланком строгой отчетности (БСО). Залоговый билет — основной первичный учетный документ в деятельности ломбардов.

Согласно п. 5 ст. 7 Закона N 196-ФЗ залоговый билет должен содержать следующую информацию:

— наименование, адрес (место нахождения) ломбарда;

— фамилию, имя, отчество заемщика;

— наименование и описание заложенной вещи;

— стоимость оценки заложенной вещи;

— процентную ставку по займу;

— дату и срок предоставления займа с указанием даты его возврата;

— возможность и порядок досрочного (в том числе по частям) погашения займа;

— согласие или несогласие заемщика на то, что в случае неисполнения им обязательства, предусмотренного договором займа, обращение взыскания на заложенную вещь осуществляется без совершения исполнительной надписи нотариуса;

Возникает вопрос, может ли ломбард самостоятельно заказать изготовление типографским способом БСО, соблюдая обязательные реквизиты?

В Письме Минфина России от 29.06.2015 N 03-01-15/37230 «О форме БСО «Залоговый билет» разъясняется, что для организаций, оказывающих услуги по кредитованию граждан под залог принадлежащих им вещей и по хранению этих вещей, Приказом Минфина России от 14.01.2008 N 3н были утверждены формы БСО «Залоговый билет» и «Сохранная квитанция» , которые применяются при оказании услуг ломбардами.

Постановлением Правительства РФ от 06.05.2008 N 359 утверждено Положение об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники (далее — Положение), в котором установлены порядок осуществления таких расчетов в случае оказания услуг населению при условии выдачи документа, оформленного на бланке строгой отчетности, который приравнен к кассовому чеку, а также порядок утверждения, учета, хранения и уничтожения этих бланков.

Реквизиты, которые должен содержать БСО, приведены в п. 3 Положения. Следовательно, организация, оказывающая услуги населению, для осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники (ККТ), вправе использовать самостоятельно разработанный документ, в котором должны присутствовать установленные реквизиты, т.е. утверждать форму такого документа в Минфине России не требуется.

Однако в п. п. 5 и 6 Положения предусмотрены некоторые исключения, применяемые к организациям, оказывающим услуги населению, для которых были утверждены БСО:

— Минфином России в период с 12.04.2005 до 19.05.2008 (во время действия старого Положения , утвержденного Постановлением Правительства РФ от 31.03.2005 N 171);

— другими уполномоченными ведомствами — в период до 19.05.2008.

Такие организации могут использовать утвержденные формы бланка, а не разрабатывать другие самостоятельно. В бухгалтерских программах (например, 1С:Предприятие 8. ВДГБ: Ломбард 3), применяемых в ломбардах, предусмотрены формы БСО, утвержденные Приказом Минфина России N 3н.

Сумма обязательств заемщика перед ломбардом включает в себя ( п. 1 ст. 8 Закона N 196-ФЗ) сумму предоставленного займа и проценты за пользование им. При этом проценты начисляются за период фактического использования займа в соответствии с процентной ставкой, установленной в договоре займа. Периодом фактического пользования займом считается время с даты предоставления займа до даты его возврата и уплаты процентов за пользование займом (либо продажи ломбардом заложенной вещи).

По договору хранения гражданин (физическое лицо) — поклажедатель сдает ломбарду на хранение принадлежащую ему вещь, а ломбард обязуется осуществить на возмездной основе хранение принятой вещи ( п. 1 ст. 9 Закона N 196-ФЗ).

Договор хранения удостоверяется выдачей поклажедателю именной сохранной квитанции, другой ее экземпляр остается в ломбарде. Сохранная квитанция также является БСО.

Таким образом, использование бланков строгой отчетности (залоговый билет и сохранная квитанция) позволяет ломбардам вести учет денежных средств без применения ККТ.

Выбор системы налогообложения

На основании пп. 7 п. 3 ст. 346.12 НК РФ ломбарды не вправе использовать упрощенную систему налогообложения. Что касается применения системы налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности при реализации невостребованной вещи, то необходимо отметить следующее.

В п. 5 ст. 358 ГК РФ определено, что в случае невозвращения в установленный срок суммы займа, обеспеченного залогом вещей, ломбард по истечении льготного месячного срока вправе продать это имущество в порядке, предусмотренном Законом N 196-ФЗ.

В соответствии с положениями ст. 13 Закона N 196-ФЗ целью реализации невостребованной вещи является удовлетворение требований ломбарда к заемщику или поклажедателю в размере, определяемом согласно условиям договора займа или договора хранения на день продажи невостребованной вещи.

Поскольку денежные средства, поступающие ломбарду после реализации невостребованной вещи, получены в счет погашения обязательства заемщика по возврату займа и уплате процентов, операции по продаже заложенного имущества являются совокупной частью услуг, оказываемых ломбардами.

Система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться в том числе в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли ( пп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ).

Розничная торговля — это предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами на основе договоров розничной купли-продажи ( ст. 346.27 НК РФ). Однако операции по продаже невостребованных вещей в ломбардах вне зависимости от форм такой реализации розничной куплей-продажей не являются и, следовательно, обложению ЕНВД не подлежат.

Таким образом, согласно законодательству о налогах и сборах ломбарды не имеют права применять систему налогообложения в виде ЕНВД, в том числе при реализации невостребованных предметов залога. Арбитражная практика подтверждает правомерность данных выводов ( Постановление АС Восточно-Сибирского округа от 02.02.2015 N А19-10766/2014).

Налог на добавленную стоимость

Как было отмечено, основным видом деятельности ломбарда является предоставление краткосрочных займов гражданам, операции по которому не подлежат обложению НДС на основании пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ. Поэтому доходы в виде процентов от оказания услуг по предоставлению займа также не облагаются НДС.

Соответствующим операциям присвоен код 1010292 , который приведен в Приложении N 1 к Порядку заполнения налоговой декларации по НДС, утвержденному Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/[email protected]

Операции по предоставлению краткосрочных займов гражданам отражаются ломбардами в разд. 7 декларации по НДС.

Как следует из п. 6 ст. 88 НК РФ, при проведении камеральной налоговой проверки налогоплательщики обязаны представлять документы, подтверждающие право на применение налоговых льгот. При этом возникает вопрос о правомерности истребования налоговыми органами таких документов.

Как отмечено в п. 14 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33, в случае применения указанной нормы необходимо использовать понятие «налоговая льгота» в смысле, определенном в п. 1 ст. 56 НК РФ, согласно которой льготами по налогам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками.

Другими словами, под действие п. 6 ст. 88 НК РФ подпадают те перечисленные в ст. 149 НК РФ освобожденные от налогообложения операции, которые по своему характеру отвечают понятию налоговой льготы.

Вместе с тем не могут быть истребованы документы по операциям, не являющимся объектом налогообложения на основании п. 2 ст. 146 НК РФ или освобождаемым от налогообложения согласно ст. 149 НК РФ, если целью освобождения не являлось предоставление определенной категории лиц преимуществ по сравнению с другими лицами, совершающими такие же операции.

Проанализируем некоторые судебные решения в части осуществления ломбардом операций, которым присвоен код 1010292 «Операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним, а также операции РЕПО, включая денежные суммы, подлежащие уплате за предоставление ценных бумаг по операциям РЕПО».

Постановление АС Уральского округа от 24.02.2015 N А71-6132/2014

Поскольку в пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ (операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним, а также операции РЕПО) предусмотрены специальные правила налогообложения соответствующих операций, а не нормы об освобождении определенной категории лиц от уплаты налога, то заявителем в налоговых декларациях налоговые льготы использованы не были, в связи с чем налоговый орган не вправе был истребовать у заявителя документы, указанные в требованиях.

Решение Арбитражного суда Ростовской области от 30.06.2014 N А53-7421/2014

В разд. 7 декларации по НДС заявлена налоговая база по коду операции 1010292 «Операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним, а также операции РЕПО, включая денежные суммы, подлежащие уплате за предоставление ценных бумаг по операциям РЕПО». Такая реализация, не признаваемая объектом обложения НДС, не учитывается при формировании налоговой базы по указанному налогу, в то время как налоговые льготы, согласно ст. 56 НК РФ, применяются только в отношении отдельных категорий налогоплательщиков.

Таким образом, суды поддерживают налогоплательщиков в праве не представлять документы по коду 1010292 , поскольку применяемая льгота не предназначена только для определенной категории лиц.

Ломбарды могут оказывать услуги по хранению, консультационные и информационные услуги, хотя на практике они не получили широкого распространения. Такие услуги подлежат обложению НДС в общем порядке на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ.

Иными словами, если ломбард осуществляет одновременно операции по предоставлению краткосрочных займов гражданам (не облагаются НДС) и оказывает услуги по хранению (облагаются НДС), то необходимо вести раздельный учет НДС облагаемых и необлагаемых операций ( п. 4 ст. 170 НК РФ).

Сложные вопросы возникают относительно обложения НДС операций по реализации невостребованных вещей в ломбарде.

В случае невозвращения в установленный срок суммы займа, обеспеченного залогом вещей, ломбард по истечении месячного срока вправе продать это имущество в порядке, установленном Законом N 196-ФЗ ( п. 5 ст. 358 ГК РФ).

После реализации невостребованных вещей требования ломбарда к залогодателю погашаются, даже если сумма выручки от реализации заложенного имущества недостаточна для полного удовлетворения требований. При этом нужно помнить, что ломбард не вправе пользоваться и распоряжаться заложенными вещами, так как право собственности на заложенные вещи к ломбарду не переходит ( п. 3 ст. 358 ГК РФ, п. 5 ст. 2 Закона N 196-ФЗ). В подобных случаях операции не подлежат обложению НДС, поскольку реализацией товаров является передача на возмездной основе права собственности на них, что при продаже невостребованных вещей не происходит ( п. 1 ст. 39 НК РФ).

Однако на практике может возникнуть и обратная ситуация: после продажи невостребованной вещи величина обязательств заемщика (поклажедателя) перед ломбардом может быть ниже суммы, вырученной от реализации данной вещи (либо суммы ее оценки). В этом случае ломбард обязан возвратить заемщику (поклажедателю) соответствующую разницу ( п. п. 4 , 5 ст. 13 Закона N 196-ФЗ). Если в течение трех лет со дня продажи невостребованной вещи заемщик (поклажедатель) не обратился за получением причитающихся ему денежных средств, они обращаются в доход ломбарда.

Рассматривая подобные ситуации, представители финансового ведомства неоднократно отмечали, что денежные средства в размере указанной разницы включаются ломбардом в налоговую базу по НДС. Это справедливо, поскольку согласно п. 1 ст. 156 НК РФ в случае реализации залогодержателем в установленном законодательством РФ порядке предмета невостребованного залога, принадлежащего залогодателю, налоговая база определяется как сумма дохода, полученная им в виде вознаграждения (любых иных доходов).

Иначе разница между суммой доходов, вырученных залогодержателем, и размером обеспеченного залогом требования к залогодателю, если указанная разница не возвращается последнему, является объектом обложения НДС (Письма Минфина России от 25.11.2014 N 03-07-11/59769 , от 12.10.2012 N 03-07-07/101 ). При этом ломбард наряду с остальными организациями имеет право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС. Для того чтобы воспользоваться таким освобождением, у ломбарда за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не должна превышать в совокупности 2 млн руб. ( ст. 145 НК РФ).

Налог на прибыль

Для ломбардов прибылью являются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ ( п. 1 ст. 247 НК РФ). К доходам относятся:

— доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

— внереализационные доходы ( п. 1 ст. 248 НК РФ).

В случае предоставления краткосрочных займов гражданам у ломбардов возникают доходы в виде процентов, полученных по договорам займа. Такие доходы в целях исчисления налога на прибыль относятся к внереализационным ( п. 6 ст. 250 НК РФ, Письма Минфина России от 07.12.2011 N 03-03-06/1/811 , УФНС России по г. Москве от 22.11.2011 N 16-15/[email protected] ).

В соответствии с п. 6 ст. 271 НК РФ при использовании метода начисления доход в виде процентов (по договорам займа, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период) признается полученным и включается в состав соответствующих доходов ежемесячно на последнее число соответствующего отчетного периода вне зависимости от фактического поступления в их оплату денежных средств или иного имущества ( Письмо Минфина России от 07.12.2011 N 03-03-06/1/811).

При оказании информационных и консультационных услуг у ломбардов также возникает налогооблагаемый доход. В случае применения метода начисления датой получения такого дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату ( п. 1 ст. 271 НК РФ).

Доходом также являются денежные средства, поступившие ломбарду после реализации невостребованной заемщиком вещи в счет погашения обязательства заемщика по возврату займа (уплате процентов) либо в качестве вознаграждения за хранение вещи.

По общему правилу доходы в виде средств (или иного имущества), полученных по договорам займа, а также полученных в счет погашения таких заимствований, не признаются доходами, подлежащими обложению налогом на прибыль организаций ( пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ). При этом обращенные в доход ломбарда (на основании п. 5 ст. 13 Закона N 196-ФЗ) денежные средства учитываются при исчислении налога на прибыль организаций в составе внереализационных доходов ( п. 18 ст. 250 НК РФ).

Денежные средства, полученные ломбардом после реализации невостребованной вещи, в части, направляемой на уплату процентов заемщика по договору займа, относятся к внереализационным доходам и облагаются налогом на прибыль организаций ( п. 6 ст. 250 НК РФ, Письмо Минфина России от 23.04.2012 N 03-11-09/30).

Однако на практике нередки ситуации, когда средств от продажи предмета залога недостаточно для погашения задолженности заемщика перед ломбардом. В подобных случаях в налоговом учете возникает убыток, который признается внереализационным расходом ломбарда ( п. 2 ст. 266 , пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ).